Domicilio e residenza fiscale: legami personali da soppesare con altri elementi

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Contenzioso tributario

Solo attraverso una valutazione globale di tutti i legami del contribuente è possibile individuare la sede del suo domicilio, per poi determinarne la residenza fiscale. Laddove i legami personali e professionali si svolgano in due Stati diversi, i primi non hanno una prevalenza automatica, ma devono essere sempre soppesati unitamente ad altri elementi.

Il caso dedotto in giudizio

Nel caso vagliato dalla Corte di Cassazione, un cittadino italiano si era stabilito fin dal 1987 nel Principato di Monaco, iscrivendosi all'Anagrafe dei residenti all'estero (AIRE). Nel 2008 non aveva assoggettato a tassazione in Italia i compensi percepiti come amministratore e rappresentante unico di una società residente in Italia, poiché (i) aveva ritenuto di essere fiscalmente residente a Monaco e (ii) aveva svolto la propria attività lavorativa interamente al di fuori del territorio italiano, tra Monaco e l'Afghanistan.

Ritenendolo fiscalmente residente in Italia, l'AE aveva emesso nei suoi confronti un avviso di accertamento al fine di riprendere a tassazione i compensi percepiti.

Soccombente in entrambi i gradi di merito, il contribuente ha dunque proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza di appello, che aveva confermato l'avviso ritenendo che il medesimo avesse la residenza fiscale in Italia. Secondo il giudice di secondo grado, infatti, il contribuente aveva sul territorio nazionale legami personali, essendo ivi residenti la moglie e la figlia, nonché professionali, ricoprendo la carica di amministratore unico. Secondo il ricorrente, tuttavia, nel giudizio di appello non erano stati tenuti in debita considerazione i propri legami con il territorio monegasco.


Presupposti per considerare un contribuente fiscalmente residente in Italia

Ai sensi dell'art. 2 c. 2 TUIR è considerato fiscalmente residente in Italia il soggetto che per la maggior parte del periodo d'imposta alternativamente:

  • è iscritto all'Anagrafe della Popolazione Residente;
  • ha in Italia il domicilio, inteso quale centro dei suoi affari e interessi;
  • ha in Italia la residenza, intesa quale luogo di dimora abituale.

L'iscrizione all'AIRE è condizione necessaria, ma non sufficiente, per il cittadino italiano per non essere considerato fiscalmente residente in Italia.

Infatti, essa esclude solo la sussistenza del primo dei tre criteri alternativi di collegamento con il nostro Paese (l'iscrizione all'Anagrafe della Popolazione Residente), ma non impedisce che il soggetto integri gli altri due. Anzi, in base all'art. 2 c. 2-bis TUIR, laddove il cittadino italiano si trasferisca, iscrivendosi all'AIRE, in uno degli Stati o Territori elencati dal DM 4 maggio 1999, elenco in cui è ricompreso Monaco, la loro sussistenza viene presunta.

Trattandosi di una presunzione relativa, tuttavia, il contribuente può superarla facendo ricorso a ogni mezzo di prova di tipo documentale, atta a dimostrare l'effettività della residenza all'estero e l'assenza di legami significativi con il territorio italiano.


Criteri per l'individuazione del domicilio nel caso i legami siano in due Stati

Particolari difficoltà si riscontrano nell'individuazione della sede del domicilio nei casi in cui, come quello di specie, gli interessi del contribuente si sviluppino nell'ambito di due Stati. Infatti, da un lato il contribuente aveva in Italia la moglie e la figlia e ricopriva una carica sociale; dall'altro aveva plurimi legami con Monaco, avendo ivi locato un appartamento, aperto un conto corrente, immatricolato autovetture e ricevuto onorificenze.

Tuttavia, come ricordato dalla Corte di Cassazione, il domicilio non può che essere unico, il che impone di individuare lo Stato con cui il contribuente ha i legami più forti attraverso un bilanciamento delle sue relazioni.

Secondo la Suprema Corte questa indagine deve compiersi alla luce dei principi elaborati dalla C.Giust. UE 7 giugno 2007 C-156/04, Louloudakis, in cui i giudici di Lussemburgo hanno affermato che, al fine di individuare il luogo di residenza di un soggetto che presenti legami in Stati diversi, occorre effettuare in primo luogo una valutazione globale della sua situazione. Se all'esito di tale valutazione non si riesce a individuare il luogo della residenza, quest'ultima va collocata nel luogo in cui si sviluppano i legami personali.

Occorre precisare che sebbene la sentenza Louloudakis sia stata resa nell'ambito di applicazione della Dir. 83/182/CEE in materia di franchigia sulle imposte connesse all'importazione temporanea di autoveicoli, secondo la Cassazione i principi elaborati dalla Direttiva sono applicabili anche nell'interpretazione del diritto fiscale nazionale o pattizio (Cass. 7 novembre 2001 n. 13803).

La Suprema Corte precisa, però, che il giudizio di bilanciamento non deve risolversi nell'individuazione della sede dei legami familiari del soggetto, essendo l'interprete chiamato a considerare sempre tutti gli altri elementi di prova (cfr. Cass. 31 marzo 2015 n. 6501).

Riportando questi principi nel caso di specie, i giudici di legittimità hanno confermato la sentenza di appello, che aveva localizzato la residenza fiscale del contribuente in Italia non solo perché vi si trovavano i suoi legami affettivi più stretti, ma altresì perché era amministratore e rappresentante unico di una società italiana: con la conseguenza che è risultato recessivo il suo legame con il territorio monegasco.


Elementi di criticità

Il percorso argomentativo della sentenza non convince pienamente, perché trova il suo perno in una sentenza della Corte di Giustizia resa in una materia invero molto specifica e i cui principi vengono, peraltro, applicati a una fattispecie priva di elementi eurounitari, non essendo Monaco uno Stato membro dell'UE.

Inoltre, desta sorpresa che nel ricostruire il quadro normativo non venga fatta alcuna menzione del fatto che nel 2017 è entrato in vigore un Accordo di Scambio di Informazioni Fiscali (TIEA) tra Italia Monaco, il cui art. 12 par. 2 contiene le tie break rules per risolvere i conflitti positivi di residenza.


L'articolo è pubblicato su MementoPiù.